CARTELLA DI PAGAMENTO A SEGUITO DI COMUNICAZIONE DI IRREGOLARITA’

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Possibili difese

 

Riferimenti:

art. 36 bis del D.P.R. n°600/1973;

art. 54 bis del D.P.R. n°633/1972;

Cass. Civ. sentenza n° 5318/2012;

Comm. Trib. Reg. del Lazio sentenza n°545/14/2012.

Cass. Civ. ord. n° 8934/2014;

 

Capita con una certa frequenza di ricevere delle cartelle di pagamento che traggono origine dalle comunicazioni di cui all’art. 36 bis, in materia di imposte dirette, e art. 54 bis, per l’imposta sul valore aggiunto. Difronte a un’iscrizione a ruolo del genere la difesa del contribuente, in sede giudiziaria, risulta molto complessa in quanto dedurre semplicemente la mancata notifica della comunicazione, secondo la giurisprudenza di legittimità e di merito, non è causa di nullità o annullabilità della successiva cartella di pagamento, salvo quanto dirò in seguito circa il difetto di motivazione.

E’ bene però fare alcune precisazioni, poiché è frequente il caso in cui l’Agenzia delle Entrate disconosce illegittimamente mediante la mera procedura di liquidazione automatica eccedenze e crediti magari originati in periodi d’imposta precedenti.

Sul punto, secondo un ormai consolidato orientamento della Corte di Cassazione, l’attività di liquidazione e controllo automatizzato è consentita solo ove l’errore del contribuente sia rilevabile dal semplice controllo cartolare della dichiarazione. Difatti ai sensi dell’art. 36 bis del D.P.R. n°600/1973 e dell’art. 54 bis del D.P.R. n°633/1972, l’ufficio può correggere solo errori materiali o di calcolo, verificare la correttezza e tempestività dei versamenti ma non può certamente spingersi a effettuare valutazioni giuridiche sulla base della dichiarazione presentata.

Un’eventuale indagine sulla veridicità e correttezza legale della dichiarazione deve essere effettuata tramite la notifica di un avviso di accertamento e non mediante un controllo automatizzato.

In sostanza con la sentenza n° 5318/2012 gli Ermellini hanno dichiarato nulla la cartella di pagamento notificata al contribuente a seguito del controllo automatizzato poiché a parere dei giudici di legittimità “la diretta iscrizione a ruolo della maggiore imposta, D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36 bis, e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis, è ammissibile, e può evitare l’attività di rettifica, quando il dovuto sia determinato mediante un controllo della dichiarazione meramente cartolare, sulla base dei dati forniti dal contribuente, o di una mera correzione di errori materiali o di calcolo. Con tali modalità non possono, invece, risolversi questioni giuridiche o esaminarsi atti diversi dalla dichiarazione stessa (senza previamente contestare al contribuente il relativo accertamento con il prescritto avviso). Nella specie, la negazione della detrazione nell’anno in verifica di un credito dell’anno precedente, per il quale la dichiarazione era stata omessa, non può essere ricondotta al mero controllo cartolare, in quanto implica verifiche e valutazioni giuridiche, dovendo ritenersi che il disconoscimento dei crediti e l’iscrizione della conseguente maggiore imposta dovevano, pertanto, avvenire previa emissione di motivato avviso di rettifica”.

Dello stesso condivisibile avviso e la Commissione Tributaria Regionale del Lazio che con sentenza n°545/14/2012, ha disposto che “il disconoscimento di un credito d’imposta (nella specie, il credito d’imposta sugli incrementi occupazionali nelle aree svantaggiate) non può avvenire con un mero atto di iscrizione a ruolo ed è nulla la cartella di pagamento emessa senza preventiva notifica di un atto di accertamento. Inoltre, non è possibile utilizzare la procedura ex art. 36-bis D.P.R. n. 600 del 1973 per rettificare l’ammontare del predetto credito d’imposta in quanto tale norma è utilizzabile solo nei casi tassativamente indicati dalla legge e, quindi, non di fronte a disposizioni di legge suscettibili di interpretazioni diverse, le quali esigono un motivato avviso di accertamento”

Altra ipotesi di difesa:

Ho accennato precedentemente che la mancata notifica al contribuente o al professionista abilitato della comunicazione di irregolarità di cui all’art. 36 bis e 54 bis, secondo un consolidato orientamento giurisprudenziale, non può essere causa di nullità o annullamento della successiva cartella di pagamento. Tuttavia, il contribuente che ritiene di non aver ricevuto detta comunicazione potrà, qualora ne sussistano i presupposti, eccepire la nullità della cartella di pagamento per insufficiente e/o omessa motivazione dell’atto notificato.

Al riguardo è utile richiamare la recentissima ordinanza n°8934/2014 della Corte di Cassazione che ha ribadito un principio fondamentale in materia, e precisamente: “La cartella esattoriale, che non sia stata preceduta da un motivato avviso di accertamento, deve essere motivata in modo congruo, sufficiente ed intellegibile, tale obbligo derivando dai principi di carattere generale indicati, per ogni provvedimento amministrativo, dalla L. n. 241 del 1990, art. 3, e recepiti, per la materia tributaria, dalla L. n. 212 del 2000, art. 7. (Affermazione relativa ad una cartella esattoriale, emessa ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis, nella quale l’Ufficio non si era limitato ad una mera correzione di errori materiali o di calcolo, ma aveva operato il conteggio delle somme da versare, non riconoscendo un credito di imposta”.

Pertanto, quando la cartella di pagamento costituisce il primo atto in cui si estrinseca la pretesa erariale non è sufficiente che l’Agente per la riscossione si limiti a indicare il dettaglio dell’addebito poichè è necessario che la cartella indichi i motivi della pretesa in modo congruo, sufficiente e intellegibile. Nel caso in cui l’Equitalia si limiti ad indicare la ragione dell’iscrizione a ruolo semplicemente nel “recupero del credito di imposta ex L. n. 289 del 2002, art. 62” la cartella deve essere dichiarata nulla poiché trattasi si un’affermazione “anonima” delle ragioni per le quali l’Amministrazione suppone di vantare un credito, giacché quest’ultimo può emergere sia dalla erronea contabilizzazione di crediti effettivamente spettanti sia dall’esclusione dei presupposti per il riconoscimento della spettanza.

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SOTTOSCRIZIONE DEL RUOLO: LA MANCANZA DETERMINA L’ILLEGITTIMITA’ DEL PROVVEDIMENTO

Riferimenti:

– art. 12, comma 4, del D.P.R. n°602 del 1973;

Commissione Tributaria Regionale Aquila- Sez. dist. di Pescara, sentenza n° 1296/6/2014;

– Commissione Tributaria Provinciale di Campobasso, sentenza n° 784/3/2015;

– Commissione Tributaria Provinciale di Frosinone, sentenza n°654/2/2015

 

Un aspetto di estrema importanza, ampiamente dibattuto tra gli operatori del settore, riguarda la sottoscrizione del ruolo emesso da parte dell’Ente impositore.

Capita spesso, infatti, di ricevere degli atti da Equitalia S.p.a., come ad esempio una cartella di pagamento, un’intimazione, un fermo amministrativo o un’ipoteca, senza tuttavia avere alcuna certezza in merito al fatto che le somme richieste dall’Ente impositore siano state effettivamente iscritte a ruolo nel rispetto della normativa vigente in materia, in particolare per quanto concerne la sottoscrizione del ruolo stesso.

L’art. 12, comma 4, del D.P.R. n°602 del 1973 prescrive che ” il ruolo è sottoscritto, anche mediante firma elettronica dal titolare dell’Ufficio o da un suo delegato. Con la sottoscrizione il ruolo diviene esecutivo”. Da ciò ne consegue che il contribuente, in sede di opposizione ad atto notificato dall’Agente per la Riscossione, potrebbe ben eccepire in sede giudiziale la corretta sottoscrizione del ruolo e lasciare che sia poi l’Equitalia S.p.a. a fornire la prova che sia stato sottoscritto dal titolare dell’ufficio o da un suo delegato; in mancanza di ciò il Giudice tributario dovrebbe dichiarare l’illegittimità del provvedimento impugnato.

E’ evidente, inoltre, che il contribuente potrà tirare in ballo, qualora l’ente impositore è l’Agenzia delle Entrate, anche gli effetti della sentenza n. 37/2015 della Corte Costituzionale poiché, in questo caso, non sarebbe sufficiente la sottoscrizione del ruolo da parte del titolare dell’Ufficio ma quest’ultimo dovrà essere in possesso di un legittimo incarico di dirigenza.

Entrambe le questione sono state oggetto di alcune recentissime pronunce da parte della Commissioni di merito che ritengo opportuno citare.

Il primo interessante pronunciamento è quello della Commissione Tributaria Regionale Aquila – Sez. distaccata di Pescara – che con la sentenza n° 1296/6/2014 ha disposto “l’assenza di dimostrazione della corretta sottoscrizione del ruolo e, quindi della relativa esecutorietà non può che comportare la nullità della cartella impugnata se si considera che un recentissimo arresto della Suprema Corte ha cassato la decisione del Giudice di merito in un caso del tutto analogo a quello di specie, dove era stata affermata la regolarità formale del difetto di sottoscrizione sulla base del fatto notorio, statuendo che “Alla stregua di tali principi non rientra nella categoria del fatto notorio la sottoscrizione degli atti impositivi (nella specie di ruolo e la cartella esattoriale relativi ad IVA ed IRPEF), qualora il contribuente eccepisca il difetto di rappresentanza sostanziale, non essendo sufficiente ai fini predetti, la verifica di tali requisiti degli atti, da parte del giudice decidente, in sede di esame di altro ricorso” (Cass. Civ. sez. VI – V ordinanza n. 2808 del 6.2.2013). La necessità della sottoscrizione del ruolo, quantomeno telematico è stata ribadita anche CTR della Campania con sentenza n. 412 del 25.1.2011 nella parte in cui ha affermato: “Particolare rilevanza assume la sottoscrizione del ruolo da parte del titolare dell’Ufficio o di un delegato in quanto l’art. 12, IV comma del D.P.R. n. 602/73 stabilisce che con la sottoscrizione il ruolo diviene esecutivo (…) a riguardo si rileva che la giurisprudenza in più occasioni si è espressa circa l’obbligo a pena di decadenza, della sottoscrizione del ruolo, ed in particolare si citano le sentenze nn. 7093/2003 e 7439/2003 della Sezione V della Corte di Cassazione”.

Recentissimo, poi, è il pronunciamento della Commissione Tributaria Provinciale di Campobasso, sentenza n° 784/3/2015 che ha ritenuto che tutti gli atti delle Agenzie fiscali aventi rilevanza esterna, e quindi non solo gli avvisi di accertamento, devono essere adottati e firmati dal direttore dell’Agenzia che, in quanto preposto a ufficio di livello dirigenziale, deve essere un dirigente. Se, dunque, in giudizio non è stata fornita la prova che chi ha sottoscritto il ruolo era un legittimo funzionario dell’Agenzia delle Entrate anche la successiva cartella esattoriale deve essere dichiarata illegittima.

Dello stesso avviso è la Commissione Tributaria Provinciale di Frosinone che con la sentenza n°654/2/2015 ha dichiarato l’illegittima di una cartella di pagamento notificata al contribuente poiché “Nel caso in esame la onerata Equitalia Sud S.p.A. non ha fornito nel processo le relative cartelle dalle quali si potesse evincere chi ha reso esecutivo e in quale data è stato reso esecutivo il ruolo. La cartella, infatti, non è altro che l’atto con cui l’agente della riscossione notifica al debitore il ruolo, formato dall’ente creditore, di modo che un eventuale vizio del ruolo risulta invalidante per la cartella stessa e per tutti gli atti conseguenziali”.

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OK DELLA CASSAZIONE ALL’OPPOSIZIONE DEL RUOLO

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Riferimenti:

– Corte di Cassazione, Sezione Unite, sentenza n°19704/2015;

– differenza tra ruolo ed estratto di ruolo;

– termini per proporre opposizione all’iscrizione a ruolo.

 

Spesso mi capita di assistere dei contribuenti che sono venuti a conoscenza di un iscrizione a ruolo nei propri confronti tramite una verifica presso gli sportelli di Equitalia, portandomi l’estratto di ruolo rilasciato dall’Ufficio.

La domanda è, per lo più, la medesima: “si può fare qualcosa, visto che non ho mai ricevuto la cartella di pagamento?”

A questa domanda fino a oggi la risposta risultava incerta poiché molte Commissioni Tributarie dichiaravano, finanche, inammissibile il ricorso proposto dal contribuente avverso il ruolo di cui quest’ultimo era venuto a conoscenza tramite l’estratto rilasciato da Equitalia.

Da oggi però, la risposta sarà ben diversa, poiché la Corte di Cassazione a Sezione Unite con la sentenza n°19704/2015, ha finalmente riconosciuto la possibilità al contribuente di proporre opposizione avverso detta iscrizione a ruolo quando il contribuente lamenti in giudizio la mancata notifica della cartella di pagamento.

In questi casi consiglio vivamente di farsi rilasciare da Equitalia non solo l’estratto di ruolo, ove è indicata la presunta pretesa impositiva e il numero d’iscrizione a ruolo delle somme inevase, ma anche la relazione di notificazione dell’atto (cartella di pagamento) che l’Agente della riscossione sostiene di aver regolarmente notificato al contribuente. Solo da un attento esame di detta relazione di notifica si potrà valutare la possibilità di ricorrere in sede giudiziaria!

Ad ogni modo, gli Ermellini, preliminarmente, hanno voluto fare un’importante precisazione circa la differenza che intercorre tecnicamente tra ruolo ed estratto di ruolo, quest’ultimo rilasciato dagli Uffici di Equitalia; precisazione che è bene tenere a mente al fine di non incorrere in errori in sede giudiziaria.

  1. a) Il ruolo è l’elenco dei debitori e delle somme da essi dovute formato dall’ufficio ai fini della riscossione a mezzo del concessionario e pertanto nei ruoli sono iscritte le imposte, le sanzioni e gli interessi. Il ruolo è un atto che deve essere notificato e la sua notificazione coincide con la notificazione della cartella di pagamento; è pertanto un atto impugnabile;
  2. b) l’estratto di ruolo, invece, non è un atto impugnabile poiché è solo un elaborato informatico dell’esattore sostanzialmente contenente gli elementi della cartella, quindi anche gli “elementi” del ruolo afferente quella cartella (il C.d.S., peraltro, ha affermato l’inidoneità del suo rilascio ad ottemperare all’obbligo di ostensione all’interessato che ne abbia fatto legittima e motivata richiesta, della copia degli originali della cartella, della sua notificazione e degli atti prodromici). Trattasi di atto interno dell’Agente della Riscossione.

In definitiva, secondo la Corte di Cassazione con la sentenza in esame, sebbene sia escluso al contribuente potersi opporre “all’estratto di ruolo”, egli può, al contrario, impugnare il “contenuto” del documento stesso, ossia gli atti che nell’estratto di ruolo sono indicati e riportati.

Termini per impugnare: gli Ermellini riconoscendo la possibilità di impugnare il ruolo (si badi bene, la Cassazione parla di “ruolo” e non dell’estratto di ruolo) solo quando si lamenti la mancata notifica dell’atto precedente, stabiliscono inoltre che il termine per proporre ricorso decorre dalla conoscenza dell’iscrizione a ruolo che concretamente avviene con la presa visione dell’estratto di ruolo che è rilasciato dai preposti uffici di Equitalia S.p.a..

Si consigliano prudenza e un attento esame della documentazione, quale l’estratto di ruolo e la relazione della notifica della cartella di pagamento che si ritiene non sia stata notificata!

Avv. Alessandro Sgrò

 

Scarica la sentenza (Cass. Sez. Unite n°19704 del 2015)

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LA NOTIFICA ALLA COINQUILINA NON E’ VALIDA

 

Con l’ordinanza n°2705/2014, la Corte di Cassazione, sulla scia di un orientamento ormai consolidato,  ha ribadito che la consegna di  un avviso di accertamento a persona che, pur coabitando con il destinatario, non sia a lui legata da un rapporto di parentela o non sia addetta alla casa non è assistita dalla presunzione di consegna e, dunque, non realizza la fattispecie notificatoria, con la conseguente nullità della notifica (su tutte Cass. n. 13625 del 2004).

Nel caso sottoposto all’attenzione della Suprema Corte risultava che la notifica dell’atto precedente alla cartella di pagamento era stata effettuata dall’Agenzia delle Entrate a “persona che vive in casa” senza, tuttavia, avvisare l’effettivo destinatario con lettera raccomandata di detta avvenuta consegna a mani della coinquilina, come prescritto dall’art. 139 c.p.c.. A nulla è valso sostenere da parte dell’Agenzia che la coinquilina, a cui era stato consegnato l’atto prodromico, dev’essere considerata a tutti gli effetti di legge quale “persona addetta alla casa”.

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NOVITA’ SUI PIANI DI RATEAZIONE CON EQUITALIA

 

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Con la risoluzione n°32/E del 19 marzo 2014, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che la norma introdotta con il Decreto del Fare, secondo la quale il piano di rateazione concordato con Equitalia decade in caso di mancato pagamento di 8 rate anche non consecutive, dovrà essere applicata anche per tutti coloro che al 22 giugno 2013, data di entrata in vigore del c.d. Decreto Fare, avevano già in corso un piano di rateazione con Equitalia.

In sostanza, l’Agenzia delle Entrate ha voluto riconoscere che, così com’è possibile accordare una dilazione fino a 120 rate per coloro che, prima dell’entrata in vigore del Decreto del Fare, avevano ottenuto una dilazione a 72 rate, dev’essere parimenti riconosciuto il diritto al contribuente di avvalersi della norma che prevede la decadenza dal beneficio della rateazione in caso di mancato versamento di 8 rate consecutive previste nel piano di rientro.

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IL “SI” DELLA CTP DI ROMA ALLA NOTIFICA DIRETTA DA PARTE DI EQUITALIA

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La Commissione Tributaria Provinciale di Roma dice SI

 alla cartella di pagamento notificata direttamente a mezzo posta da Equitalia

Con sentenza n° 399/58/2013 la Commissione Tributaria Provinciale di Roma riconosce all’Equitalia la possibilità di notificare direttamente per mezzo del servizio postale una cartella di pagamento.

In particolare la Commissione sostiene che “ in tema di notifica delle cartelle, è possibile, ai sensi dell’art. 26 del DPR n.602/1973,  notificare anche direttamente da parte dell’Agente della riscossione mediante raccomandata con avviso di ricevimento, nel qual caso, secondo la disciplina degli artt 32 e 39 del D.M. 9.04.2001 è sufficiente, per il relativo perfezionamento, che la spedizione postale sia avvenuta con consegna del plico al domicilio del destinatario, senza alcun altro adempimento da parte dell’ufficiale postale se non quello di curare che la persona da lui individuata come legittimata alla ricezione apponga la sua firma sul registro di consegna della corrispondenza, oltre che sull’avviso di ricevimento da restituire alla mittente”.

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PIGNORAMENTO DELLO STIPENDIO DA PARTE DI EQUITALIA

 

Strumento ormai frequentemente utilizzato dall’Agente della riscossione è il c.d. pignoramento presso terzi. In particolare in quest’ultimo periodo, lo studio ha avuto modo di affrontare alcuni casi relativi al pignoramento degli stipendi da parte di Equitalia. Al fine di fare, per quanto possibile, chiarezza sul punto, poiché molti erroneamente sostengono l’impignorabilità degli stipendi in virtù delle disposizioni speciali recate nel D.P.R. 602/1973, verrà tracciato nel presente contributo un quadro sintetico della disciplina.

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INESISTENTE LA CARTELLA NOTIFICATA PER MEZZO DEL SERVIZIO POSTALE DIRETTAMENTE DA EQUITALIA

Comm. Trib. Provinciale di Roma – sentenza n° 247/19/2013

La notifica della cartella di pagamento per mezzo del servizio postale eseguita direttamente dall’agente per la riscossione deve considerarsi inesistente. Difatti, il legislatore con le modifiche apportate all’art. 26  del D.P.R. 602/1973, ha voluto escludere l’esattore, oggi concessionario, dalla notificazione mediante servizio postale e di conseguenza, a far data  dal 01/07/1999, l’agente della riscossione non può consegnare materialmente la cartella all’agente postale ma deve avvalersi degli ufficiali della riscossione o di altri soggetti abilitati nelle forme previste dalla legge per eseguire la notifica per il tramite del servizio postale.

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L’ESTRATTO DI RUOLO E’ OPPONIBILE?

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Sebbene la Corte di Cassazione con la recentissima pronuncia n°6906/2013, abbia escluso l’impugnabilità degli estratti di ruolo rilasciati da Equitalia, poiché considerati atti interni dell’amministrazione, in questi ultimi mesi si è assistito ad alcune pronunce da parte delle Commissioni Tributarie Provinciali che sembrano non aderire al nuovo indirizzo dei giudici di legittimità. In particolare, segnaliamo una pronuncia della Commissione Tributaria Provinciale di Frosinone (sentenza n° 62/5/2014) che aderisce al precedente indirizzo della Suprema Corte espresso con la sentenza n°724/2010, secondo cui “l’impugnazione è ammissibile non solo nei confronti della cartella ma anche contro l’estratto di ruolo che altro non è che una riproduzione di una parte del ruolo”.

In sostanza, la Commissione Tributaria provinciale di Frosinone, richiamando espressamente il precedente orientamento della Cassazione, ha ritenuto legittima l’impugnazione avverso la semplice stampa dell’estratto di ruolo ricevuta in copia presso gli sportelli dell’Equitalia tutte le volte in cui il contribuente lamenti la mancata notifica della cartella di pagamento e la conseguente intervenuta prescrizione del tributo. Nel caso esaminato dalla Commissione un contribuente si era recapitato presso uno dei tanti sportelli di Equitalia per verificare la propria posizione debitoria apprendendo solo in tale circostanza che l’ente impositore aveva provveduto a iscrivere a ruolo alcuni tributi. Ritenendo di non aver mai ricevuto nessuna delle cartelle di pagamento riportate nell’estratto di ruolo adiva il giudice tributario per chiedere l’annullamento dell’iscrizione a ruolo. La Commissione, verificata l’impugnabilità dell’estratto di ruolo e il mancato deposito di atti interruttivi della prescrizione, pronunciava la nullità dell’iscrizione a ruolo dando ragione al contribuente.

Da detta pronuncia, in attesa di verificare quale sarà l’effettivo orientamento delle altre Commissioni di merito, si evince che il contribuente può contestare l’iscrizione a ruolo impugnando l’estratto fornitogli allo sportello dell’Equitalia, facendo rilevare la nullità o l’inesistente notifica della cartella di pagamento presupposta e di conseguenza l’intervenuta prescrizione del presento debito tributario, senza dover attendere, con evidente pregiudizio, un atto esecutivo da parte dell’agente della riscossione (pignoramento, ipoteca).

Si consiglia pertanto di verificare presso l’agente della riscossione la propria posizione.

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